Aktualności

W ramach bieżącej praktyki gospodarczej przedsiębiorcy mogą spotkać się z problemem wierzytelności (np. z tytułu dostawy towarów), które nie zostały uregulowane na ich rzecz. Zagadnienie powyższe oprócz prawa do egzekwowania takiej wierzytelności w drodze postepowania sądowego i egzekucyjnego, zostało także uwzględnione w ramach ustaw prawa podatkowego.

Kwestia wierzytelności nieściągalnych nie powinna być bagatelizowana przez przedsiębiorców ponieważ przy spełnieniu określonych warunków – przedsiębiorca (podatnik) może uznać ww. wierzytelności za koszt uzyskania przychodów (podatek PIT/CIT) lub z ich powodu dokonać korzystnej dla siebie korekty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w podatku VAT.

W niniejszym artykule przedstawimy kwestię wierzytelności nieściągalnych w ramach podatków dochodowych.

Zasadniczo, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów w podatku PIT nie są wierzytelności odpisane jako nieściągalne. Od powyższej reguły istnieje jednak wyjątek, bowiem dalsza część ww. przepisu wskazuje, że kosztem mogą być wierzytelności nieściągalne, które łącznie spełniają dwa warunki, t.j.:
 

1. uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne;
    
2. ich nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy o PIT, t.j.:

1) postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

2) postanowieniem sądu o:

a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub

b) umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a, lub

c) zakończeniu postępowania upadłościowego,

albo

3) protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2024 r., sygn. akt: II FSK 1517/23: „Kosztem uzyskania przychodów jest wierzytelność, która został zarachowana jako przychód należny i której nieściągalność została wykazana jednym z dokumentów enumeratywnie wskazanych w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunki te muszą być spełnione łącznie. Oznacza to, że dopiero po przedstawieniu jednego z dokumentów można uznać, że podatnik uprawdopodobnił, w sposób przewidziany tym przepisem, nieściągalność wierzytelności, której dokumenty te dotyczą, a tym samym w konsekwencji może zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego, w którym nieściągalność została uprawdopodobniona.”

W sposób analogiczny do podatku PIT, wierzytelności nieściągalne mogą być kosztem uzyskania przychodów u podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) – patrz. art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku podatku CIT należy jednak zwrócić uwagę, że kosztem uzyskania przychodu mogą być także wierzytelności nieściągalne w zakresie:

1) wymagalnych a nieściągalnych kredytów (pożyczek) pomniejszonych o kwotę odsetek, opłat i prowizji oraz o równowartość rezerw lub odpisów na straty kredytowe albo odpisów aktualizujących wartość należności, utworzonych na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów - w przypadku gdy te kredyty (pożyczki) udzielone zostały przez jednostkę organizacyjną, której działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawnioną do udzielania kredytów (pożyczek) na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania,

2) nabytych wierzytelności banku hipotecznego - wymagalnych a nieściągalnych, pomniejszonych o kwotę odsetek, opłat i prowizji oraz o równowartość rezerw lub równowartość odpisów na straty kredytowe, utworzonych na te wierzytelności banku hipotecznego, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów,

3) strat poniesionych przez bank z tytułu udzielonych po dniu 1 stycznia 1997 r. gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 stycznia 2023 r., I SA/Po 558/22:

„Szczególną uwagę należy zwrócić na fragment art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym stwierdza się, że "za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana" w sposób, o który mowa w dalszej części przepisu. Zacytowany fragment art. 16 ust. 2 ustawy wyraźnie określa, które wierzytelności spełniają wskazane w nim warunki. Warunki te spełniają jedynie te wierzytelności, których to nieściągalność została udokumentowana w wymagany przez ustawodawcę sposób. Innymi słowy na mocy art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) w zw. z art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszt uzyskania przychodu może zostać uznana jedynie ta wierzytelność, w przedmiocie której zapadło postanowienie o nieściągalności. Powyższy rezultat wykładni językowej znajduje uzasadnienie w wynikach wykładni funkcjonalnej. Należy bowiem mieć na uwadze, że odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej ma charakter definitywny. W konsekwencji za uzasadnione należy uznać stawianie wymogu aby postanowienie o nieściągalności dotyczyło tej indywidualnej wierzytelności, która ma zostać uznana za koszt uzyskania przychodów nie zaś innej wierzytelności innego podmiotu względem tego samego dłużnika. Postanowienie o nieściągalności zapadłe w toku egzekucji singularnej w przedmiocie dochodzenia indywidualnie oznaczonej wierzytelności nie świadczy w żaden sposób o definitywnej nieściągalności innej wierzytelności, którą podatnik zamierza objąć dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tego rodzaju postanowienie może jedynie uprawdopodabniać nieściągalność wierzytelności, nie zaś ją dowodzić.”

 

Autor:

Tomasz Manterys- radca prawny w Kancelarii Radców Prawnych Primo Lege